Marktexpansion Wann brauche ich eine betriebsstätte in Deutschland?

Wenn ein Unternehmer in einem anderen Land aktiv werden möchte, ohne sofort eine große Menge an Geschäftskapazitäten zu verankern, ist die rechtliche Form des Repräsentationsbetriebs oft eine geeignete Möglichkeit.
Die Ernennung eines solchen Vertreters erfolgt oft bereits in der Phase der Marktentwicklung, wenn zunächst geprüft werden sollte, ob es sinnvoll ist, langfristig in diesem Land aktiv zu werden.

Dieser Artikel behandelt detailliert das Problem der Fälle, in denen ein (ständiger) Vertreter betriebsstätte in einem bestimmten Land eine Niederlassung gründet.

1. Begriff der Repräsentation und das Problem der permanent establishmentS

Art. 5 Abs. 5 und 6 der DBA-MA und § 13 Die AO handelt mit der Person des (Ständigen) Vertreters. Nach Artikel 5, Par. 5 DBA-MA begründet die Tätigkeit eines Vertreters gemäß dem Vertragsrecht des Unternehmens eine betriebsstätte: Dies ist eine Person, die für das langfristige Geschäft einer anderen Gesellschaft verantwortlich ist und den Anweisungen dieser nachkommt (BFH 18.12.90, BStBlII 91, 395).

Darüber hinaus muss der abhängige Vertreter in dem anderen Vertragsstaat mit einer gewissen Dauerhaftigkeit für das Unternehmen arbeiten und dort in der Regel eine bestehende Vollmacht ausüben sowie Verträge im Namen des Unternehmens abschließen.
Eine Ausnahme zu diesem Grundsatz gilt nur, wenn die Tätigkeit des Vertreters auf Hilfstätigkeiten und Sekundäraktivitäten beschränkt ist, die keine wesentliche Funktion der Gesellschaft darstellen. Dies gilt auch für die Tätigkeit des Vertreters im betriebsstätte Rahmen des Artikels 5, Absatz 4, DBA-MA.

Die bloße Tätigkeit eines solchen Vertreters führt zu der Annahme einer fiktiven Stelle betriebsstätte, wobei ein räumlicher Bezugspunkt im Sinne eines festen Geschäftssitzes – wie dies für eine “normale” betriebsstätte gemäß Artikel 5, Par. 1, 2 DBA-MA erforderlich ist – nicht mehr erforderlich ist (BFH 30.4.75, BStBl II, 626).

Demgemäß ist Artikel 5, Absatz 5, der DBA-MA ein Ersatz für einen festen Geschäftssitz, der in den verschiedenen DBA-MA erhebliche Auswirkungen haben kann (vgl. Art. 10, Absatz 4, Art. 11, Absatz 4 und Art. 12, Absatz 3 der DBA-MA, die sogenannte betriebsstätte Reservierung, die nur auf betriebsstättes gilt, die tatsächlich im Ausland ansässig sind; vgl. Nr. 31 OECD-Modellkommentar zu Art. 10 der DBA-MA).

Da der repräsentative Geschäftssitz im Sinne des Artikels 5, Absatz 5, DBA-MA lediglich eine Ersatzstelle (fiktives Geschäftssitz) darstellt, hat die allgemeine Regelung des festen Geschäftssitzes Vorrang vor dem Artikel 5, Absatz 1, 2, DBA-MA. Dies bedeutet, dass eine Tätigkeit eines abhängigen Vertreters, die an einem festen Geschäftssitz ausgeübt wird, in jedem Fall als Tätigkeit gilt, die zur Annahme eines betriebsstätte innerhalb des Begriffs des Artikels 5, Absatz 1, 2, DBA-MA führt – d. h. nicht als fiktive Tätigkeit betriebsstätte –, es sei denn, sie handelt sich lediglich um eine Hilfseigenschaft oder eine Vorbereitungstätigkeit im Sinne des Artikels 5, Absatz 4, DBA-MA. In diesem Fall sind die Abhängigkeit des Vertreters oder die Existenz einer abschließenden Vollmacht in der Person des Vertreters nicht mehr relevant.

In diesem Zusammenhang ist anzumerken, dass das Wohnsitz des abhängigen Vertreters in der Regel nicht als festes Geschäftszentrum des Unternehmens gemäß Artikel 5 Absatz 1 DBA-MA gilt, da das Unternehmen nicht über die erforderlichen, Nicht nur vorübergehend, Die Verfügungsbefugnis über die Räumlichkeiten, die für einen festen Geschäftssitz erforderlich sind, bleibt unverändert, auch wenn dem Unternehmer die Möglichkeit eingeräumt wird, in das Wohnhaus des abhängigen Vertreters einzutreten oder wenn die Telefonverbindung im Wohnhaus des Vertreters in dessen Namen und im Namen des vertretenen Unternehmens erfolgt.

Nur eine dritte Person kann als Vertreter betrachtet werden, der die Ersatzfunktion eines Vertreters betriebsstätte durch seine Tätigkeit erfüllen kann. Das heißt, der Unternehmer selbst oder eine Organe einer Gesellschaft (Geschäftsführer, Vorstand) können nicht gleichzeitig Unternehmer und Vertreter im Sinne von Art. 5 DBA-MA sein, da das Konzept eines Vertreters voraussetzt, dass die vertretene Person Handlungen im Auftrag des Unternehmers durchführt, die in dessen Geschäftsbereich fallen (BFH 18.12.90, aa.).

2. abhängiger und unabhängiger Vertreter

Die Tätigkeit eines Vertreters führt zur Annahme eines betriebsstätte Falls der Vertreter

• hat die Vollmacht, Verträge im Namen des Unternehmens zu schließen,
• üblicherweise übt diese Macht in dem anderen Staat aus, und
• ist nicht ein unabhängiger Vertreter im Sinne von Art. 5 Abs. 6 MDBA, oder
• Er ist ein unabhängiger Vertreter, agiert jedoch für das Unternehmen außerhalb seiner normalen Geschäftsaktivitäten.

Der Begriff “abhängiger Vertreter” ist in der DBA-MA nicht definiert. Stattdessen existiert ein abhängiger Vertreter, wenn es keinen unabhängigen Vertreter im Sinne des Artikels 5 Absatz 6 der DBA-MA gibt (siehe auch Nr. 32 OECD-Modellkommentar zum Artikel 5).

Die Tätigkeit eines Vertreters führt zur Annahme einer rechtlichen Person betriebsstätte nur, wenn sie auf dauerhafte Basis ausgeübt wird und somit eine gewisse Kontinuität zeigt. Dies wird durch die Anforderung deutlich, dass die Vollmacht normal ausgeübt werden muss. Nur wenn der Vertreter die Vollmacht im anderen Land “häufig und nicht nur gelegentlich” ausübt und somit kontinuierlich über einen längeren Zeitraum (Nr. 32 OECD-Modellkommentar zu Art. 5) tätig ist, errichtet er dort eine betriebsstätte für das Unternehmen.

Dies bedeutet jedoch nicht, dass der Vertreter in dem anderen Vertragsstaat wohnhaft oder niedergelassen sein muss oder dort uneingeschränkte Steuerpflichten haben muss. Ebenso bedeutet dies nicht, dass der Vertreter stets dieselbe Person sein muss. Die Vertretung kann von mehreren Vertretern in Folge erfolgen, um als dauerhaft zu gelten. Nach der Literatur muss der Vertreter mindestens in dem anderen Staat aktiv sein, sodass er die Anforderungen an die gewohnheitsmäßige Anwesenheit erfüllt (§ 9AO).

3. die Bedeutung der Vollmacht

Die erforderliche Vollmacht muss darauf abzielen, die Gesellschaft zu binden und betrifft daher Verträge über Tätigkeiten, die die eigentliche Geschäftstätigkeit des Unternehmens ausmachen (Verkauf von Waren und Dienstleistungen); die Abschluss von Arbeitsverträgen und anderen Verträgen, die ausschließlich internen Geschäftsabläufen zugrunde liegen, reicht nicht aus, um die Annahme einer Vollmacht zu rechtfertigen (Nr. 33 OECD-Modellkommentar zu Art. 5).

Darüber hinaus ist auch dann keine betriebsstätte Notwendigkeit anzunehmen, dass eine Vollmacht zur Vertragsabschluss besteht, wenn die Tätigkeit des Vertreters auf Hilfstätigkeiten oder Vorbereitungsarbeiten im Sinne von Artikel 5 Absatz 4 DBA-MA beschränkt ist.

Die Vollmacht muss im Namen des Unternehmens ausgeübt werden, um als abschließende Vollmacht im Sinne der Verordnung zu gelten. Dies bedeutet, dass die Gesellschaft durch die Ausübung der Vollmacht im Namen des Unternehmens unmittelbar an die Vertragspartei gebunden sein muss. Es muss daher eine direkte Vollmacht sein. Eine bloße indirekte Vollmacht reicht nicht aus.

Eine bloße indirekte Vollmacht besteht beispielsweise dann, wenn der Vertreter Verträge in eigenem Namen, aber im Namen eines Dritten abschließt (z. B. als Beauftragter). In solchen Fällen ist die Frage, ob der Vertreter abhängig oder unabhängig ist, irrelevant. Selbst eine sogenannte Vollmacht, die dem Vertreter lediglich die Befugnis gibt, im Namen und im Auftrag des vertretenen Unternehmens zu handeln, während der Vertrag selbst von dem Unternehmen abgeschlossen wird, reicht nicht aus.

Wenn der Vertreter berechtigt ist, alle Vertragsdetails für das Unternehmen bindend zu verhandeln, kann davon ausgegangen werden, dass die Vollmacht ausgeübt wird, selbst wenn die Unterschrift vom Unternehmer in seinem Wohnsitzland abgegeben wird (Nr. 33 OECD-Modellkommentar zum Artikel 5). Die Vollmacht muss nicht in einer bestimmten Form erteilt werden; eine bloße Zustimmungsvollmacht genügt.

4. Die Abhängigkeit des Vertreters

Gemäß Artikel 5 Absatz 5 DBA-MA ist kein fiktives betriebsstätte Unternehmen im Sinne von Artikel 5 Absatz 5 DBA-MA gegründet, wenn es sich um einen unabhängigen Vertreter handelt, der im Rahmen des Geschäftsbetriebes handelt.
Die Eigenständigkeit ist in rechtlicher und wirtschaftlicher Hinsicht zu verstehen (Nr. 37, 38 OECD-Beispielhinweis zu Art. 5), was die BFH als “persönliche Freiheit” bezeichnet (BFH 30.4.75, S. 239). BStBl II 84, 94; 14.9.94 BStBl II 95, 238). Dies unterscheidet sich von der objektiven Unabhängigkeit im Sinne der Unabhängigkeit von Anweisungen des Geschäftsführers. Die Tatsache, dass ein Vertreter im Rahmen einer Geschäftsbeziehung an Anweisungen gebunden ist, führt nicht von selbst zu einer Abhängigkeit vom Vertreter.

Jeder Makler, Beauftragte oder Vertreter, mit dem das Unternehmen im Ausland Geschäftsbeziehungen unterhält, ist faktisch abhängig. Wenn daher der Schwerpunkt auf der faktischen Verpflichtung zur Einhaltung der Anweisungen liegen sollte, würde die Bestimmung des Art. 5 Abs. 6 DBA-MA ihren Sinn verlieren (BFH 30.4.75, aa.). Es besteht daher in dem Sinne der Vereinbarung keine Abhängigkeit, wenn der Unternehmer Vorgaben hinsichtlich Preise, Lieferbedingungen, Garantie usw. macht.

Ob ein Vertreter abhängig oder unabhängig ist, kann nach dem materiellen oder dem persönlichen Unabhängigkeitsgrad oder nach beidem bestimmt werden (BFH 30.4.75, aa.).

5. Handeln im Rahmen des normalen Geschäftsbetriebes

Ausnahmsweise kann die Agentenaktivität dann betriebsstätte für das Unternehmen Vorteile mit sich bringen, wenn der selbstständige Vertreter außerhalb des Rahmens seiner regulären Geschäftsaktivitäten handelt, wie ein abhängiger Vertreter im Sinne von Art. 5 Abs. 5 (Nr. 38 OECD-Modellkommentar zu Art. 5). Nach Ansicht des Bundesfinanzgerichts muss dies anhand der Frage entschieden werden, ob die Tätigkeit eines Vertreters eine normale geschäftliche Tätigkeit darstellt (Bundesfinanzgericht 14.9.94, loc.cit.). Hier kommt es nach der Verkehrsansicht im jeweiligen beruflichen Profil (BFH 23.9.83) auf den üblichen Geschäftsbereich eines Handelsvertreters an., BStBl II 84, 94).

Die BFH begründet ihre Ansicht mit der Überlegung, dass bei der erstmaligen Anerkennung einer Agenturaktivität im Hinblick auf die eigene bisherige Tätigkeit des Unternehmens stets außerhalb des üblichen Geschäftsbereichs liege, während die Annahme einer zweiten Agentur erneut im Kontext der üblichen eigenen Geschäftsaktivität liege. Daher gilt es als zwingend, die ordentliche Geschäftstätigkeit nach dem typischen Karriereprofil zu verstehen, das in der jeweiligen Branche zu finden ist.

Als unabhängiger Vertreter, der im Rahmen seiner gewöhnlichen Geschäftstätigkeit handelt, gilt ein Versicherungsvermittler grundsätzlich auch unabhängig davon, ob er Prämien einnimmt oder in die Schadensregulierung einbezogen wird (BFH 30.4.75, aa.).

6. Beziehung der Begriffe “Vertreter” gemäß AO und DBA-MA

Sollte der “Ständige Vertreter” gemäß § 13 AO steht weiterhin im Einklang mit dem Vertreter, der “normalerweise” die Vollmacht zur Vertragsabschluss erteilt, wobei der Begriff des Vertreters in Artikel 5, Absatz 5, DBA-MA enger definiert ist als der des § 13 AO gilt auch dann, wenn die Existenz einer Vollmacht und die Abhängigkeit des Vertreters erforderlich sind.
Es ist jedoch anzumerken, dass die Steuerbehörden das enger definierte Konzept des Art.5, Abs.5 DBA-MA auch ohne die Existenz einer DBA für den Bereich der begrenzten Steuerpflicht nach § 13 Abs. 49 EStG (R 222 Abs. 1 EStR).